论房地产企业“甲供材”的会计实务核算及税务

摘要：目前，随着房地产行业的迅猛发展，国家加大对房地产的调控政策，使得越来越多的房地产企业更加注重加大内部的管理和成本控制，为了有效降低开发成本，确保工程质量，在订立建筑施工合同中多数房地产企业采用“甲供材”的方式。本文着重阐述了的“甲供材”的概念，房地产企业的“甲供材”在财务上核算，及在税务上的处理和管理上的建议。

[关键词] 甲供材；会计核算；税务处理。

    一、房地产开发企业“甲供材”

　　所谓房地产开发企业 “甲供材”，是指由建设单位即房地产企业也称为甲方，由其自行购买或提供原材料，施工单位仅提供建筑劳务的工程。在房地产开发中，一般材料占商品房建造成本的30％～40％，开发成本高。出于对于施工工程中使用材料的质量及降低工程成本效益的角度考虑，采用“甲供材”这种施工方式有效地防止在包工包料方式下建筑施工方在材料上大做文章，规避由建筑材料所引起的风险，保证房地产开发产品的工程质量和自身的声誉。

　  二、在实务工作中，“甲供材”的财务核算主要有两种方法：

    方法一：“甲供材”直接计入投资项目的账户。例如：房地产公司作为建设方从市场购入材料时的会计处理：借记工程物资 ，贷记银行存款 。这里假设不考虑增值税的抵扣问题或者，取得的是普通发票。领用这部分材料时，按材料实际购买价：借记“在建工程—开发成本——××项目”，贷记“工程物资”。由于房地产公司自购材料用于本单位开发项目中，发出的材料就会直接计入了工程成本中，这是毫无疑问的。而施工方在收到材料后，通常不作账务处理，只是在辅助账登记管理。根据国家工程造价的有关规定，在工程施工中，工程总造价中要含材料费、人工费、机械费、其他费，其中工程所用全部材料应当在工程总造价中的核算，而不再考虑材料是由哪一方来提供的，并且计入工程总造价中的材料都要提税后的，即为含税价。显然建设方将工程耗用的材料不计施工成本，而是直接冲减库存材料；而对施工单位而言是有利的，这部分的“甲供材”也没有反应在施工方的工程收入和工程支出中，从而减少采购成本和进货成本，施工方不用为开发商开具该材料建筑安装发票，只需交纳这部分材料的税费即可。

    方法二：“甲供材”是通过预付账款转账方式结算的，房地产企业在交付材料时，直接将材料预算价格以预付款形式抵顶施工单位的工程款，在交付材料时这样做处理：借记预付账款，贷记工程物资或者是借记预付工程款，贷记库存材料.。然而，工程物资（库存材料）是按实际成本来转出，预算价与实际价之间的差额就会直接计入工程成本中。施工方在收到材料时按预算价：借记原材料或工程物资，贷记预收账款。用于工程施工时再将该批材料计入合同成本中。施工方给房地产企业开具“甲供材”部分建筑安装发票是按预算价。

    然而在现实中，在总造价确定的情况下，工程的总造价也是作为房地产开发建设单位应该支付给施工单位的总的工程款，只不过这个工程款支付的形式不同，不仅仅是以现金方式，有时以材料冲抵预付款方式支付的。

    两种“甲供材”的会计处理从相关法律法规上看是没有问题的，只要提供的会计资料符合会计信息质量要求，真实合法有效，这两种处理方法都是可以接受的。

    三、上述两种不同的财务核算方式，税收管理上是如何确定的，

    1.对于“甲供材”这种现象，在税法上规定是比较明确的。从税收负担上看，方法一采用只缴税，不开票的形式。施工方应就预收价(不含材料)的开具建筑业发票。对于“甲供材”部分只缴税，不开票。如果按的建筑合同总造价开票就会导致房地产企业的材料重复记入成本。方法二属于既缴税，又开票。由于材料是由房地产建设方所购入，通过材料的出库抵顶预付账款为作价，未入工程成本，只是按预算价与材料实际成本的差直接进入了工程成本。施工方按建筑合同总造价开建筑业票，并交纳营业税。

2. 按现行税法，2009年版最新营业税的暂行条例规定，凡是提供建筑业劳务的，应将工程所用的原料，设备及动力等其也物资都列入营业额中，以此做为计征营业税的计税依据来缴纳营业税，注意这里的劳务是排除装饰劳务的。同时，又强调营业额中建设方所提供设备的价款不包括在内。

    税法之所以这样规定，其目的是防止“包工包料”的建筑工程的纳税人以建设方（甲方）的名义购买原材料，来逃避营业税。

    3.鉴于上述规定，施工方开票时的价款无论是否含“甲供材”，在计算营业税额时“甲供材”都应计入营业额中征收营业税。也就是说从理论上,对于施工方而言,无论房地产企业采用方法一还是方法二进行会计核算都不影响施工方所交纳的税额，其税负是不变的。只不过开票金额是根据甲方的会计处理的不同，有所变化而已。

4.在现实的情况中，由于“甲供材”存在，相关税收问题显现出来，例如：施工企业按总造价合同确认收入并交营业税，但对于“甲供材”这部分施工方无法取得建筑发票就无法进入施工成本，也就无法在计算所得税前扣除等诸多问题。还有的施工方错误以为不开“甲供材”部分的发票即可少纳营业税，其实不然，“甲供材”部分的建安发票是否开具都不影响其应纳税额。做为流转税，营业税具有税赋转嫁性的特征。即使施工单位为开发商开具“甲供材”部分的建安发票，其营业税的负担也不会有所增加。实际的税金均转由由房地产企业负担。而房地产企业会因施工方不开具“甲供材”降低开发成本，施工方也会因其不开“甲供材”部分发票，承担偷漏税的风险。开票上的矛盾只是一方面，另一方面加大了税务机关的管理难度，首先，在方法一的会计处理下由于施工方的只缴税，不开票行为会导至房地产企业的建设材料直接计入工程成本，无需凭工程结算发票计入成本。这会促使房地产企业不愿意将“甲供材”所含税金交付给施工方，或者双方恶意串通，即缴税又开票，在缴税的同时将“甲供材”列入建筑业发票中重复计入成本中。这会增加了税务机关征管难度。其次在工程预算造价单只是通过审核双方的“甲供材”的采购发票，出库，入库等单据来确认施工方的“甲供材”的施工成本中，明确所得税前列支项目。这一做法人工成本大难以推广。特别是夸地区的建筑工程，各地税务机关做法各不相同。

    四、“甲供材”管理上的建议

1.改进会计核算方式

为了避免由“甲供材”带来的涉税矛盾，首先，双方当事人在订立合同时应注意建造合同的合法有效性，如果合同中约定“甲供材”不含工程总造价内，则该合同的有效性就存在问题。其次，在建设方发出“甲供材”这一环节上建议制定相关规定，只有将这部分材料真正的用于建筑工程中了才允许在建设方的工程成本中列支，这样会加大施工方“甲供材”这部分税金的取得承取的主动权，缓解了双方因这部分税金产生的分歧。再次，加强企业会计基础工作的规范管理，完善财务制度，避免不必要的纳税调整。

    2.强化对“甲供材”的征收管理。 首先 税务部门不断完善税收相关制度。加强对“甲供材”问题的监督，明确房地产企业与施工单位尾款结算时的流程。在支付工程款时必须出具施工单位提供的建安发票和税务机关出具建筑工程项目清算表，有了该表证明项目的税款已结清。这样有效地预防了施工单位偷逃“甲供材”的税款。其次，税务部门应加大对建筑工程建设方及施工方的项目登记管理，定期和不定期地抽查各单位有无“甲供材“方式的存在，并相应报送建设单位供应情况，做好“甲供材”备查账簿的登记工作。

 

参考文献:

[1]施海峰,杜静.房地产开发企业“甲供材”的会计处理及税务分析[J].江苏建筑2012年第1期

[2]许 峰,袁效骏.结合案例剖析“甲供材料”的会计处理[J].经济研究导刊2009年第16期

[3]彭昕宁.从财务核算看“甲供材”税收管理[J].中国税务报/2010 年/7 月/12 日/第 007 版

 

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