增值税转型后的企业税收筹划研究

摘  要：从2009年开始推行的增值税改革对征收对象、征收内容和纳税时间都做出了重大调整，对于企业的纳税形势产生了重要的影响。针对国家不断推出的新的增值税政策，本文首先分析了增值税转型后的企业税负环境和应采取的税收筹划策略，然后以A集体公司为例，论证了新形势下企业在税收筹划方面应采取的措施，为企业节约税收成本，实现利润最大化进行了卓有成效的探讨。
关键词：增值税改革；税收策划；所得税；企业利润
增值税是对从事商品的经营销售、加工、贸易和提供服务的企业或个体所获取的增值额为税收对象的一个税种。税制变革前，我国收取的增值税属于生产型的，它的弊端在于企业所购买的固定资产所包含的增值税税额不允许税前扣除。这种重复缴税的现象无疑会增加企业的经济支出，减少盈利，对企业的长期发展不利。而多数市场经济体制健全的国家实行的是消费型增值税，这种税收方式允许企业把购买固定资产产生的增值税额进行税前冲减，这样就减少了企业在设备改造更新上的投入，颇受企业的欢迎。鉴于消费型增值税在减轻企业负担，减少金融危机的影响方面更具优势，我国从2009年元旦起开始进行增值税税制变革，用消费型增值税代替原来的生产型增值税，并且对以前实行的《增值税条例》全面修订，在2012年8月份后，国家又扩大了营业税改增值税的试点范围，这些都是重大的增值税改革，对于规范我国的税收制度和企业的经营产生了非常重要的影响。
一、增值税转型后企业税负环境分析
增值税变革之后，企业的税负环境产生了下面几方面的变化：首先，企业在增值税方面的缴税负担有所减轻。在变革之前，企业为固定资产产生的增值税不能和其需要缴纳的税额进行扣减；但是变革之后，企业在购买固定资产和工程投资这部分的进项税额从当期的销项税额中扣除，这种方式虽然不会让企业的收益有所变化，但是可以让企业减少一笔可观的现金开支，从而提升企业的竞争力；其次，和企业当期需要缴纳的增值税有关联的城建税和教育附加也有了新的内容。在我国，这两种类型的税收要根据纳税人缴纳的增值税、消费税、营业税的总数来确定。因此，增值税减少了，城建税和教育附加的税额也随之减少；最后，企业需要缴纳的所得税也有所不同。在税制变革之后，企业固定资产产生的增值价值有所减少，企业设备产生的资产折旧额就会有所下降，相反企业固定设备折旧期间内的企业盈利就会有所增加，这样企业需要缴纳的所得税税额就会有一定提高。但是从最终需要缴纳的税额上说，企业增加的所得税额和从固定资产上减少的增值税税额相比要小的多，企业需要缴纳的税额的总数是减少的。
总而言之，在实行新的税收政策之后，企业的税负环境有了新的内容，从企业的长期发展来说，这些改变让企业需要缴纳的税款有所减少，对引进新的技术进行产业结构优化起到了鼓励的作用。在新的税收政策实行之后，企业因购买新设备缴纳的增值税，可以和企业生产过程中产生的增值税部分进行一定的冲抵，减轻了企业为同一内容多次缴税的负担。假如现在使用的税率不发生改变，新的税收政策实际上就是一种减税政策。由于减少了企业为购买设备重复缴税的支出，能够刺激企业进行设备更新和产业升级，有利于我国产业结构的调整和增长方式的转变。
二、增值税转型后所得税的税收筹划
    税收筹划是企业发展战略的一个重要组成部分，是以系统观为指导，在国家法律法规允许的范围内，以利益相关者、盈利和税务支出平衡以及经营成本为考量对象，为实现企业利润最大化的而作出的税收管理决策。在增值税转型政策推出后，企业纷纷对自身的税收筹划进行调整，在主要的税种上可以采取如下策略：
税制变革后，企业购买固定资产的增值税和当期需要缴纳的所得税均下降。短期内企业由于购买固定设备产生的17%的增值税税额可以抵消，企业固定资产的价值就会减少17%，这样企业购买的这些设备将会减少17%的折旧费。根据前面我们所讨论的情况，企业在缴纳所得税的时候就要多缴纳17%。也就是说，在税制进行变革之后，假如其他的相关条件不发生变化，企业需要缴纳的所得税税额就会增加。因此，企业想要在不损害国家利益的前提下获得更多的利润，就要对自己的所得税内容进行筹划，根据企业的经营特点来选择最适合自己的缴税方式：
（一）选择纳税人的身份
通常情况下，纳税者的身份是小规模纳税人时，比身份是一般纳税人的情况下需要缴纳的税额要大。因此，纳税者在提交申请的时候，一般会申请自己为一般纳税人。不过，税制进行变革之后，纳税者就需要根据自己的具体情况重新进行选择。新的税制实行之后，一般纳税人有权进行税款抵扣，这就会相应增加企业需要缴纳的所得税。但是小规模纳税人无权进行税款抵扣，这就意味着新的税收政策对其没有产生影响，其增值税和所得税都还是维持原状。所以，对于中小企业来说，想要让自己的利润最大化，就要权衡增值税和所得税之间税额的高低，选择适合自己的纳税人的身份，以便实现整体减负的目的。
（二）利用合理的费用抵扣政策
实行新的税制之后，国家对销售额有影响的价外开支制定了详细的条目，避免企业以各种名义的开支减少最终的销售收入，从而达到逃税的目的。不过，在企业的运营过程中，也有一部分开支是合理的，可以从销售收入中去除，所以，企业可以在这一部分开支方面进行合法规划。比方说可以把自营运费转化成外购费用，这样就可以减少一部分所得税额。
（三）利用行业转换过程进行所得税筹划
新的税制实行之后，国家对装备制造、石油化工等六个行业实行了统一的税率标准，而不再根据它们的营业性质进行税率划分。在这种情况下，一些符合标准的企业就可以向这六个行业靠拢，而本应归属于这六个行业的小型企业也可以根据自己的实际情况，跳出这六个行业的范围，以图取得比原来更加有利的税收优惠。不过无论是何种转换，都要充分考虑转换过程中需要投入的会计开支和收入之间的比重。尤其是需要缴纳的所得税部分更是需要计算精确。假如在转换之后，节省的开支还不够支付转换过程增加的开支，那么企业做这种转换就毫无意义。
三、税收筹划策略在集团公司的应用案例
（一）A公司简介
A集团是一个主要经营服装和家具，同时涉足物流、酒店、教育、国贸等行业的跨国企业，建立于1993年，拥有多项质量体系认证。A集团公司现在以股份制形式进行运作，采取国际先进的集团化管理。企业共拥有资产二十五亿元，员工将近一万三千人，建造有三个大型的工业园区，总面积超过120万平方米，其名下还有一个四星级大酒店和一所全日制高校，为其企业和员工提供服务和培训。近年来，A集团还陆续在北京、上海等十个大中城市进行投资，兴建独资公司或者和当地企业合作建立合资公司；同时还在国内多个地市建立分公司，在海外成立直销机构。作为企业的主营行业，服装每年为企业创造大量的财富，其目前的生产能力为1800万套/年。从2010年开始，A集团确立了新的奋斗目标：提升自身的研发和生产能力，增加企业的竞争力，减小和国际知名之间的差距，努力把其服装品牌打造成世界知名品牌。
在实行新的税制之后，A集团需要缴纳的主要税种包括增值税、营业税和企业所得税。由于A集团企业生产的产品和提供的服务内容中没有需要减免增值税的种类，因此，A集团提供的所有商品和服务都需要缴纳一定的增值税。而由于企业在购买的设备和原材料方面也不涉及需要免税的内容，因此，其所得税和营业税方面也比较单纯。所以，下文将针对A集团公司在实行税制变革之后采取的一定的税收策略规划展开相应的讨论。
（二）A公司2009年至2012年采取的税收筹划策略
（1）纳税人身份选择上的税收筹划
新的税改方案规定，作为一般纳税人其新增加的固定资产是可以进行进项税额抵扣；对于小规模纳税人来说增值税的征收则不再以工业和商业来加以区分，其增值税的税率一律下调到3%。我们可以通过计算两种纳税身份在税负相同的情况下增值率来判断它们的纳税负担。增值率和应缴纳增值税额之间是正比的关系，和进项税额之间是反比的关系。A公司在全国各省份拥有很多家规模不同的服装销售公司，如果有的销售点为一般纳税人，其所销售商品的增值税税率为17%，那么应缴增值税为：（销售额 - 进货值）×17%，也就是销售收入×毛利率×17%，也有的销售点是小规模纳税人，那么增值税的税率就是3%，所要缴纳的增值税额就是将上述公式中的17%换成3%。A公司的服装销售点的销售额为同一水平时，如果销售收入×毛利率×17%=销售收入×毛利率×3%，则处在其增值税税负均衡点上，我们的结论：这些服装销售点的毛利率处于23.53%的水平是A公司的服装销售点的税负均衡点，即当毛利率为23.53%时，A公司的服装销售点不管是以哪种纳税人的形式存在，其税负是处于相同水平；毛利率低于23.53%水平时，作为小规模纳税人存在的销售点其应缴纳税额要大于一般纳税人存在的销售点；毛利率高于23.53%时，作为小规模纳税人形式存在的服装销售点其税负较低。
A公司在全国所有服装销售网点的毛利率都要高于40%，所以A公司要利用税率的差异化进行税收筹划，对符合条件的销售点采用小规模纳税人的管理方式进行管理。而针对加盟店在不同时期就应采取差异化的增值税管理，在销售网点的加盟初期，应采用小规模纳税人的管理模式以降低这些加盟店的税负，帮助这些加盟店实现资金的积累，当这些加盟店的运营开始走上正轨以后，其财务能力得到加强时就要对这些加盟店实行一般纳税人的管理方式进行税收管理。
（2）在固定资产投资方面的税收筹划
A集团公司的固定资产主要有家具、服装、厂房以及生产设备等，从2003年开始公司业务开始增长，每年对于生产设备的投资飞速增加，在增值税改革后，公司在购置生产设备时都获得了增值税的扣税凭证，而对于在购置初期还不能确定其具体用途的也及时获取了增值税扣税凭证，等到所购置设备能够明确其具体用途时再决定能否进行增值税进项税额的抵扣。
另外，A公司也有一部分子公司也是生产家具的，在购置固定资产时是以一般纳税人的身份进行的，所以在选择供货商时要在不同的纳税人身份之间选择。当固定资产在含税价格等同时，如果供货商是普通纳税人是，则：来作为抵扣的增值税、进项税额=税前价格×17%÷（1+17%）；如果供应商是小规模纳税人，则：用来作为抵扣的增值税、进项税额=税前价格×3%÷（1+3%）。由此可知， 17％÷（1+17％）大于3％÷（1+3％），所以A公司内部从事家具生产的子公司应该从以一般纳税人的身份存在的供应商处进货。
（3）在供货方选择上的税收筹划
A公司获得正常运营的前提条件是要保证原材料的供货及时，因为产品成本中最重要组成部分之一就是原材料采购成本。固定资产税前价格相同时，供货商是普通纳税人时，则：用来作为抵扣的增值税、进项税额=税前价格×17%÷（1+17%）；如果供应商是小规模纳税人，则：用来作为抵扣的增值税、进项税额=税前价格×3%÷（1+3%）。由上可知，17％÷（1+17％）大于3％÷（1+3％），所以A公司内部从事家具生产的子公司应该从以一般纳税人的身份存在的供应商处进货。在新的增值税条例下，如果用所获得的发票进行进项税额抵扣的，作为一般纳税人的企业在进行采购时最好是选择是一般纳税人的供应商采购，尽可能的避免从小规模纳税人供应商处采购。但是在实际市场情况下，小规模纳税人企业所提供产品的价格往往会更低，面对这种情况，就要通过计算价格折让临界点来确定选择什么样的供应商，A公司就是采用这种方法来进行供应商选择的，当A集团公司取得了3%的增值税专用发票时，通过计算临界折让点发现，如果供应商能够给出5.1%的折让价格，A集团公司向任何纳税人身份的供应商进货都不会影响其利润。虽然在A公司的所在地有一家小规模纳税人身份的供货企业，但经过对折让临界点的计算，增值税进项税额抵扣高于17%，因此，A公司为了节省原材料的费用，依然会选择从外地采购所需要的原材料。
（4）销售方式选择上的税收筹划
税改后的增值税规定，企业将货物赠予他人，不管货物如何获得，企业所要缴纳的增值税额都要按照正常的货物销售标准来计算。也就是说，当企业采用赠送实物的方式来进行促销，就无法运用会计的方式来解决实物折扣的问题，用于赠送给顾客的实物都是按照销售物品来计算其所要缴纳的增值税额的。要想达到节省纳税额的目的就必须将实物折扣变成直接的价格折扣。
在新的增值税改革方案出台以后，A公司在运营过程中就将以前用以促销的商品直接以正常销售的方式来对待，对于赠送给顾客的赠品则是以销售价格折扣的方式返还给顾客。例如销售一套2000元的西装时，赠送价格为100元的领带，在填写发票时需将西装价格2000元及领带价格100元全部写在发票上，领带价格的100元就是所谓的折扣，而客户的实际消费额度只有2000元，有效地实现了促销的目的。
（5）纳税义务发生时间上的税收筹划
A公司主要利用赊销以及分期收款的方法来进行税收发生时间的税收筹划。在实际操作中，A公司在赊销以及分期付款的合同上写的日期为税收发生时间，特别是面向国内市场的服装产品多采取了此种税收策划，这就说明在纳税发生时间的规定上A公司有着充分的自主决定权，其筹划的空间也很大。所以，A公司进行服装销售时如果出现部分货款无法及时收回时，都会采用赊账或者的分期付款的销售方式，对于直接收款的方式则是很少使用。如果使用直接收款的进行销售，不管货款能否按时收回，在货物交付日期以及出具销售额凭据的当日就要计增值税销项税额，开始承担纳税义务。而如果使用赊销或者是分期付款的方式进行销售则可以推迟增值税纳税的时间。
（三）应用模式效果总结
经过几年的探索表面，A公司目前所采用的税收筹划方案是合法的，是有前瞻性的，也是能够产生经济效益的。针对增值税转型后的纳税形势，A公司所采用的税收筹划方式对于其避税起到了积极的作用，为公司节省了很多无谓的税收成本，使得公司所采用的促销方案更加规范合理，也更加有效，大大改善了A公司的融资环境。
A集团公司在运营中使用税法来保护自身的同时还能随时关注国家相关政策的变化，做到税收筹划方案能根据国家相关政策的变化而做出相应的改变，不但可以降低风险，还能获得更多的税收收益。A集团公司的构成较为复杂，是一个多单位的联合体，集团的管理工作由母公司进行，母公司对于公司内部有着绝对的管理权。在新税收条例下，A公司通过对各个子公司及部门的税收筹划来达到在母公司统一管理下形成一体化管理的模式，从而实现了税收利益的最大化。
A公司在进行税收策划时还需要注意是对税收筹划风险的规避，要及时地了解国家相关政策的动态变化，根据国家政策对税收筹划方案做出及时调整，税收筹划风险降到最低 。
参考文献：
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